Tutte le imprese che effettuano investimenti nel settore ricerca e sviluppo possono fruire di un credito d’imposta nella misura del 50% delle spese sostenute, fino a un massimo annuale di 20 milioni di Euro/anno per beneficiario, e computato su una base fissa data dalla media delle spese in Ricerca e Sviluppo negli anni 2012-2014.

Questo credito viene riconosciuto a tutte le imprese e, quindi, anche all’impresa impegnata in un’operazione di fusione.

La fusione, innanzitutto, è un’operazione, attraverso la quale, più società, dotate di un propria personalità giuridica, vengono unite in un unico ente, che può essere creato ex novo oppure già esistente.

Come recita l’articolo 2501 del Codice Civile, sono previste due modalità operative di fusione:

• fusione in senso stretto, si ha quando due società si estinguono per dare vita ad un’unica società di nuova costituzione;
• fusione per incorporazione, si ha quando società rimane in vita accorpando ad essa altre.

Per il calcolo del credito in questione è opportuno distinguere, le operazioni di fusione poste in essere nel corso di uno degli anni rilevanti per il calcolo della media storica di riferimento (triennio 2012-2014), da quelle realizzate durante il periodo di vigenza dell’agevolazione, quindi periodo a partire dal 2015 al 2020.

Pertanto, molto importante risulta essere il calcolo della media del periodo di riferimento; il calcolo del credito d’imposta per R&S, infatti, verrà fatto facendo riferimento ai costi sostenuti e alla media storica di riferimento.

Distinguiamo:

• operazioni di fusione intervenute in uno dei periodi rilevanti per il calcolo della media;
• operazioni di fusione intervenute in uno dei periodi agevolati;
• operazioni di fusione con effetti retroattivi;
• operazioni di fusione senza effetti retroattivi.

Operazioni di fusione intervenute in uno dei periodi rilevanti per il calcolo della media

Per il calcolo del credito è necessario prendere in considerazione la media storica di riferimento, che in questo caso si riferisce agli anni 2012 – 2014. Nel caso in questione, il soggetto risultante dall’operazione, è tenuto a considerare anche i costi rilevanti ai fini del calcolo del parametro storico di riferimento da queste sostenuti. Al fine di individuare i periodi d’imposta rilevanti per il calcolo della media, deve farsi riferimento alla società che ha iniziato l’attività prima delle altre.

Pertanto, nel caso in cui ci si trovi davanti ad un’operazione di fusione per incorporazione, con efficacia a decorrere l’1 luglio 2014, di una società costituita prima del 2012 da parte di una società costituita nel 2013, ai fini del calcolo della media di riferimento, è necessario sommare:

• tutti i costi eleggibili sostenuti dall’incorporata dall’1 gennaio 2012 al 30 giugno 2014 con quelli sostenuti dall’incorporante nel 2013 e nel 2014 e dividere per tre tale ammontare.

Operazioni di fusione intervenute in uno dei periodi agevolati

Nel caso in questione, le conseguenze sul calcolo del credito d’imposta delle operazioni di fusione intervenute o che intervengano in uno dei periodi agevolati, portano a dover effettuare una distinzione a seconda che tali operazioni abbiano avuto o meno effetti retroattivi.

Nel caso di operazioni di fusione poste in essere nel corso di uno dei periodi agevolati, con riferimento al calcolo della media storica da parte del soggetto avente causa, si ritiene che la società incorporante erediti direttamente la media di riferimento della società incorporata, così come calcolata in capo a quest’ultima, e non già i singoli costi eleggibili.

Operazioni di fusione con effetti retroattivi

Nel caso di specie, il calcolo del credito d’imposta con riferimento al periodo nel corso del quale viene posta in essere l’operazione non presenta particolari problematiche. Infatti, per effetto della retrodatazione, gli investimenti agevolabili sostenuti dalle società incorporate rilevano direttamente in capo al soggetto incorporante in quanto la retrodatazione evita l’insorgenza di un autonomo periodo d’imposta in capo alle società incorporate o fuse anche ai fini della spettanza del credito d’imposta.

Operazioni di fusione senza effetti retroattivi

La fusione senza effetti retroattivi determina la chiusura anticipata dell’esercizio delle società incorporate o fuse andando a costituire, per queste ultime, un autonomo periodo d’imposta.

In tale periodo, la società incorporata o fusa ha diritto al credito d’imposta in relazione ai costi eleggibili sostenuti fino alla data di efficacia giuridica dell’operazione di riorganizzazione ed imputabili a detto periodo secondo le regole generali di competenza fiscale di cui all’articolo 109 del Tuir.